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Steuerliche Aspekte
Im Rahmen einer Nachfolgeregelung haben vor allem auch steuerliche Fragestellungen Einfluss auf die Strukturierung und Abwicklung der Übergabe. Sowohl der Übergeber als auch dessen Nachfolger ist interessiert daran, die steuerlich optimale Form zu finden. Immerhin geht es beim Übergeber in der Regel um seine Altersversorgung, beim Nachfolger um den gesicherten Start ins Unternehmerleben, die finanziert sein wollen. Die Frage der Unternehmensnachfolge darf aber auch nicht einseitig von dem Ziel bestimmt sein, möglichst viel Steuern zu sparen. Wichtiger sind Entscheidungen, die eine geordnete und Erfolg versprechende Weiterführung des Unternehmens sichern.
Die folgenden Ausführungen sollen - ohne Anspruch auf Vollständigkeit - die wichtigsten Steuerfälle zeigen, mit denen Übergeber bzw. Nachfolger rechnen müssen, je nachdem, auf welchem Wege das Unternehmen seinen Inhaber wechselt. Sie aber geben nur erste Hinweise auf die steuerlichen Fragestellungen. Es bestehen vielfältige weitere Aspekte im Bereich weiterer Steuerarten, beispielsweise der Grunderwerbsteuer. Um Fehler zu vermeiden und die steuerlich optimale Lösung zu finden, ist die Beratung durch einen Steuerfachmann unerlässlich.
Schenkung und Erbschaft
Die unentgeltliche Übertragung eines Unternehmens von den Eltern auf ihre Kinder hat vor allem schenkungsteuerliche Konsequenzen. Geht das Unternehmen dagegen nach dem Tod des Inhabers auf den oder die Erben über, müssen diese dafür Erbschaftsteuer entrichten. Am 1. Januar 2009 ist das Erbschaftsteuerreformgesetz in Kraft getreten und wurde im Juli 2017 geändert. Änderungen haben sich insbesondere bei der Bewertung und Begünstigung von Betriebsvermögen ergeben, die durch das Erbschaftsteuerreformgesetz neu geregelt wurden. Danach hat die Bewertung sowohl des Betriebsvermögens als auch der Anteile an Kapitalgesellschaften künftig mit dem Verkehrswert (sogenannter gemeiner Wert) zu erfolgen. Falls Anteile an börsennotierten Kapitalgesellschaften übertragen werden, ist für die Bewertung der Börsenkurs maßgebend. Bei Anteilen an nicht börsennotierten Kapitalgesellschaften und für Betriebsvermögen sollte der gemeine Wert vorrangig aus Verkäufen unter fremden Dritten abgeleitet werden, die weniger als ein Jahr vor dem Bewertungsstichtag zurückliegen. Ist dies nicht möglich, kann die Wertermittlung unter Berücksichtigung der Ertragsaussichten des Unternehmens oder einer anderen anerkannten, auch im gewöhnlichen Geschäftsverkehr für nicht steuerliche Zwecke üblichen Methode erfolgen.
Eine Möglichkeit für die Bewertung stellt das im Bewertungsgesetz geregelte vereinfachte Ertragswertverfahren dar, sofern es nicht zu offensichtlich unzutreffenden Ergebnissen führt. Bei diesem rechtsformneutralen Verfahren wird der zukünftig nachhaltig erzielbare Jahresertrag, der sich aus dem Durchschnitt der Betriebsergebnisse der letzten drei vor dem Bewertungsstichtag abgelaufenen Wirtschaftsjahre ergibt, mit einem festgelegten Kapitalisierungsfaktor multipliziert. Grundsätzlich ist jedoch zu beachten, dass als Mindestwert bei allen Verfahren der sogenannte Substanzwert anzusetzen ist. Dies ist der gemeine Wert der Einzelwirtschaftsgüter abzüglich aller Schulden.
Einen Überblick über die einzelnen Bewertungsmethoden finden Sie im Merkblatt Unternehmensbewertung.
Bei der Besteuerung gibt es für Unternehmensnachfolger zwei Optionen:
Persönliche Freibeträge richten sich nach dem Verwandtschaftsgrad zwischen Schenker/ Erblasser und Beschenktem/ Erben. Es handelt sich um Beträge, die von der Bemessungsgrundlage abgezogen werden und somit nicht der Besteuerung unterliegen. Bei einer Schenkung können die Freibeträge alle zehn Jahre geltend gemacht werden. Beim Erwerb von Todes wegen können überlebende Ehegatten und Kinder bis zum vollendeten 27. Lebensjahr darüber hinaus noch einen sogenannten Versorgungsfreibetrag in Anspruch nehmen. Bei der unentgeltlichen Übertragung des Unternehmens gegen wiederkehrende Leistungen im Rahmender vorweggenommenen Erbfolge ist Vorsicht geboten. Je nach Ausgestaltung der wiederkehrenden Leistungen können diese auf den gesamten Charakter des Übergabevertrags Einfluss haben und bewirken, dass dieser als teilweise entgeltlich oder sogar insgesamt entgeltlich anzusehen ist. Dies ist sowohl für die schenkung- und erbschaftsteuerliche Behandlung von Bedeutung als auch im Hinblick auf die ertragsteuerliche Behandlung der laufenden Zahlungen beim Empfänger, das heißt beim übergebenden Unternehmer.
Eine Möglichkeit für die Bewertung stellt das im Bewertungsgesetz geregelte vereinfachte Ertragswertverfahren dar, sofern es nicht zu offensichtlich unzutreffenden Ergebnissen führt. Bei diesem rechtsformneutralen Verfahren wird der zukünftig nachhaltig erzielbare Jahresertrag, der sich aus dem Durchschnitt der Betriebsergebnisse der letzten drei vor dem Bewertungsstichtag abgelaufenen Wirtschaftsjahre ergibt, mit einem festgelegten Kapitalisierungsfaktor multipliziert. Grundsätzlich ist jedoch zu beachten, dass als Mindestwert bei allen Verfahren der sogenannte Substanzwert anzusetzen ist. Dies ist der gemeine Wert der Einzelwirtschaftsgüter abzüglich aller Schulden.
Einen Überblick über die einzelnen Bewertungsmethoden finden Sie im Merkblatt Unternehmensbewertung.
Bei der Besteuerung gibt es für Unternehmensnachfolger zwei Optionen:
- Wird der übernommene Betrieb mehr als fünf Jahre weitergeführt, so werden unter bestimmten Voraussetzungen 85 Prozent des übertragenen Betriebsvermögens von der Besteuerung ausgenommen. Die verbleibenden 15 Prozent unterliegen bis zu einer Grenze von 150.000 Euro (sogenannter Abzugsbetrag) ebenfalls nicht der Besteuerung. Soweit dieser Wert überschritten wird, vermindert sich der Abzugsbetrag um die Hälfte des diese Wertgrenze übersteigenden Betrags. Zu den Voraussetzungen für die Befreiung gehört, dass die Jahreslohnsumme nach fünf Jahren nicht weniger als 400 Prozent der Ausgangslohnsumme zum Übergangszeitpunkt ausmachen darf, wobei der Anteil des Verwaltungsvermögens am betrieblichen Gesamtvermögen höchstens 50 Prozent betragen darf.
- Die zweite Option gewährt eine komplette Steuerfreiheit. Danach muss der Betrieb sieben Jahre weitergeführt werden. Die Jahreslohnsumme darf nach sieben Jahren nicht weniger als 700 Prozent der Lohnsumme zum Übergangszeitpunkt betragen und das Verwaltungsvermögen am betrieblichen Gesamtvermögen darf bei höchstens 10 Prozent liegen. Des Weiteren gibt es einen gleitenden Abzugsbetrag in Höhe von 150.000 Euro.
Persönliche Freibeträge richten sich nach dem Verwandtschaftsgrad zwischen Schenker/ Erblasser und Beschenktem/ Erben. Es handelt sich um Beträge, die von der Bemessungsgrundlage abgezogen werden und somit nicht der Besteuerung unterliegen. Bei einer Schenkung können die Freibeträge alle zehn Jahre geltend gemacht werden. Beim Erwerb von Todes wegen können überlebende Ehegatten und Kinder bis zum vollendeten 27. Lebensjahr darüber hinaus noch einen sogenannten Versorgungsfreibetrag in Anspruch nehmen. Bei der unentgeltlichen Übertragung des Unternehmens gegen wiederkehrende Leistungen im Rahmender vorweggenommenen Erbfolge ist Vorsicht geboten. Je nach Ausgestaltung der wiederkehrenden Leistungen können diese auf den gesamten Charakter des Übergabevertrags Einfluss haben und bewirken, dass dieser als teilweise entgeltlich oder sogar insgesamt entgeltlich anzusehen ist. Dies ist sowohl für die schenkung- und erbschaftsteuerliche Behandlung von Bedeutung als auch im Hinblick auf die ertragsteuerliche Behandlung der laufenden Zahlungen beim Empfänger, das heißt beim übergebenden Unternehmer.
Entgeltliche Übertragung des Unternehmens
Personenunternehmen
Beim Verkauf eines Einzelunternehmens oder einer Beteiligung an einer Personengesellschaft unterliegt der Veräußerungsgewinn hieraus grundsätzlich der Einkommensteuer. Ein Veräußerungsgewinn entsteht, wenn der Verkaufspreis höher als der Buchwert des Betriebsvermögens ist. Versteuert wird also nicht der Verkaufspreis, sondern immer nur der Veräußerungsgewinn. Damit werden die stillen Reserven versteuert, die sich durch Wertsteigerungen, beispielsweise bei Grundstücken, ergeben haben, oder der Firmenwert, der beim Verkauf erzielt wird. Die Steuerschuld entsteht im Jahr der Veräußerung unabhängig davon, wann der Kaufpreis fließt. Auch hier bestehen jedoch einige Steuervergünstigungen. Dem Veräußernden wird ein Freibetrag von 45.000 Euro gewährt, wenn er das 55. Lebensjahr vollendet hat oder im sozialversicherungsrechtlichen Sinne dauernd berufsunfähig ist. Der Freibetrag ermäßigt sich jedoch um den Betrag, um den der Veräußerungsgewinn 136.000 Euro übersteigt. Unternehmer, die das 55. Lebensjahr vollendet haben oder im sozialversicherungsrechtlichen Sinne dauernd berufsunfähig sind, können - einmal im Leben - einen ermäßigten Steuersatz erhalten. Der ermäßigte Steuersatz beträgt 56 Prozent des durchschnittlichen Steuersatzes, der sich ergäbe, wenn die tarifliche Einkommensteuer nach dem gesamten zu versteuernden Einkommen zuzüglich der dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Einkünfte zu bemessen wäre, mindestens jedoch 14 Prozent. Dies gilt aber nur dann, wenn der Veräußerungsgewinn nicht mehr als 5 Millionen Euro beträgt.
Kapitalgesellschaften
Der Verkauf von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft (z. B. einer GmbH) unterliegt bei natürlichen Personen mit dem Veräußerungsgewinn der Einkommensteuer. Dabei ist zu unterscheiden, ob die Anteile an der Kapitalgesellschaft von Personenunternehmen im Privat- oder im Betriebsvermögen gehalten werden. Hierbei ist bei einer Beteiligung im Privatvermögen grundsätzlich zu unterscheiden, ob die Beteiligung mehr oder weniger als 1 Prozent beträgt. Sofern die Beteiligung weniger als 1 Prozent beträgt, unterliegt der Veräußerungsgewinn der Abgeltungssteuer in Höhe von 25 Prozent zuzüglich Solidaritätszuschlag, wenn die Beteiligung nach dem 01. Januar 2009 erworben wurde. Falls die Beteiligung vor dem 01. Januar 2009 erworben wurde, fällt bei der Veräußerung keine Einkommensteuer an. Soweit die Anteile an der Kapitalgesellschaft im Privatvermögen gehalten werden und der Veräußerer in den letzten fünf Jahren vor der Veräußerung unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent am Gesellschaftskapital beteiligt war, erfolgt die Besteuerung im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung. Dabei wird der Veräußerungsgewinn nach dem Teileinkünfteverfahren zu 40 Prozent von der Einkommensteuer freigestellt. Bei geringen Veräußerungsgewinnen wird eine Steuerbefreiung von maximal 9.060 Euro gewährt, wenn der Gewinn beim Verkauf einer 100-prozentigen Beteiligung 36.100 Euro nicht übersteigt. Der Freibetrag verringert sich jedoch bei höheren Veräußerungsgewinnen. Bei der Veräußerung einer Beteiligung, die im Betriebsvermögen eines Personenunternehmens gehalten wurde, ist die Beteiligungshöhe für die Anwendung des Teileinkünfteverfahrens unbeachtlich. 60 Prozent des Veräußerungsgewinns unterliegen beim Verkäufer der Einkommensbesteuerung mit dessen persönlichem Steuersatz. Neben der Einkommensteuer kann auch Gewerbesteuer anfallen, wenn die Beteiligung nicht im Zusammenhang mit der Veräußerung oder der Aufgabe des Personenunternehmens veräußert wird. Gegebenenfalls kann die zu zahlende Gewerbesteuer aber auf die Einkommensteuer angerechnet werden.
Beim Verkauf eines Einzelunternehmens oder einer Beteiligung an einer Personengesellschaft unterliegt der Veräußerungsgewinn hieraus grundsätzlich der Einkommensteuer. Ein Veräußerungsgewinn entsteht, wenn der Verkaufspreis höher als der Buchwert des Betriebsvermögens ist. Versteuert wird also nicht der Verkaufspreis, sondern immer nur der Veräußerungsgewinn. Damit werden die stillen Reserven versteuert, die sich durch Wertsteigerungen, beispielsweise bei Grundstücken, ergeben haben, oder der Firmenwert, der beim Verkauf erzielt wird. Die Steuerschuld entsteht im Jahr der Veräußerung unabhängig davon, wann der Kaufpreis fließt. Auch hier bestehen jedoch einige Steuervergünstigungen. Dem Veräußernden wird ein Freibetrag von 45.000 Euro gewährt, wenn er das 55. Lebensjahr vollendet hat oder im sozialversicherungsrechtlichen Sinne dauernd berufsunfähig ist. Der Freibetrag ermäßigt sich jedoch um den Betrag, um den der Veräußerungsgewinn 136.000 Euro übersteigt. Unternehmer, die das 55. Lebensjahr vollendet haben oder im sozialversicherungsrechtlichen Sinne dauernd berufsunfähig sind, können - einmal im Leben - einen ermäßigten Steuersatz erhalten. Der ermäßigte Steuersatz beträgt 56 Prozent des durchschnittlichen Steuersatzes, der sich ergäbe, wenn die tarifliche Einkommensteuer nach dem gesamten zu versteuernden Einkommen zuzüglich der dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Einkünfte zu bemessen wäre, mindestens jedoch 14 Prozent. Dies gilt aber nur dann, wenn der Veräußerungsgewinn nicht mehr als 5 Millionen Euro beträgt.
Kapitalgesellschaften
Der Verkauf von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft (z. B. einer GmbH) unterliegt bei natürlichen Personen mit dem Veräußerungsgewinn der Einkommensteuer. Dabei ist zu unterscheiden, ob die Anteile an der Kapitalgesellschaft von Personenunternehmen im Privat- oder im Betriebsvermögen gehalten werden. Hierbei ist bei einer Beteiligung im Privatvermögen grundsätzlich zu unterscheiden, ob die Beteiligung mehr oder weniger als 1 Prozent beträgt. Sofern die Beteiligung weniger als 1 Prozent beträgt, unterliegt der Veräußerungsgewinn der Abgeltungssteuer in Höhe von 25 Prozent zuzüglich Solidaritätszuschlag, wenn die Beteiligung nach dem 01. Januar 2009 erworben wurde. Falls die Beteiligung vor dem 01. Januar 2009 erworben wurde, fällt bei der Veräußerung keine Einkommensteuer an. Soweit die Anteile an der Kapitalgesellschaft im Privatvermögen gehalten werden und der Veräußerer in den letzten fünf Jahren vor der Veräußerung unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent am Gesellschaftskapital beteiligt war, erfolgt die Besteuerung im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung. Dabei wird der Veräußerungsgewinn nach dem Teileinkünfteverfahren zu 40 Prozent von der Einkommensteuer freigestellt. Bei geringen Veräußerungsgewinnen wird eine Steuerbefreiung von maximal 9.060 Euro gewährt, wenn der Gewinn beim Verkauf einer 100-prozentigen Beteiligung 36.100 Euro nicht übersteigt. Der Freibetrag verringert sich jedoch bei höheren Veräußerungsgewinnen. Bei der Veräußerung einer Beteiligung, die im Betriebsvermögen eines Personenunternehmens gehalten wurde, ist die Beteiligungshöhe für die Anwendung des Teileinkünfteverfahrens unbeachtlich. 60 Prozent des Veräußerungsgewinns unterliegen beim Verkäufer der Einkommensbesteuerung mit dessen persönlichem Steuersatz. Neben der Einkommensteuer kann auch Gewerbesteuer anfallen, wenn die Beteiligung nicht im Zusammenhang mit der Veräußerung oder der Aufgabe des Personenunternehmens veräußert wird. Gegebenenfalls kann die zu zahlende Gewerbesteuer aber auf die Einkommensteuer angerechnet werden.